Norma Internacional de Contabilidade
17
Setembro de 1982
(Reformada em 1994)
CONTABILIZAÇÃO
DAS LOCAÇÕES
ÍNDICE
Parágrafos
Âmbito ......................................................................................................1-2
Definições .................................................................................................3-4
Classificação de Locações ........................................................................5-10
Terrenos e Edifícios
...........................................................................9-10
Locações nas Demonstrações Financeiras de Locatários
........................11-27
Locações Financeiras
.......................................................................11-18
Locações Operacionais
...................................................................19-20
Divulgação
......................................................................................21-27
Locações nas Demonstrações Financeiras de
Locadores ........................28-55
Locações Financeiras
.......................................................................28-38
Locação Financeira por Fabricantes ou
Negociantes............................39-43
Locações Operacionais
....................................................................44-50
Divulgação
......................................................................................51-55
Relocação ..............................................................................................56-62
Disposição Transitórias para as Locações
Financeiras ..........................63
Apêndices: .............................................................................................64
Classificação de uma Locação
Contabilização de uma Locação Financeira por um
Locatário
Contabilização de uma Locação
Financeira por um Locador
CONTABILIZAÇÃO
DAS LOCAÇÕES
As
normas, que foram impressas em tipo itálico cheio, devem ser lidas no contexto do material de fundo e orientação
de implementação nesta Norma e no contexto do Prefácio às Normas
Internacionais de Contabilidade. Não se pretende que as Normas
Internacionais de Contabilidade se apliquem a componentes materialmente
irrelevantes ( ver parágrafo 12 do Prefácio).
Âmbito
1.
Esta norma deve ser aplicada na contabilização das locações.
2.
Esta norma não trata dos seguintes tipos especializados de locações:
a) acordos de locação para explorar ou usar recursos naturais, tais
como petróleo, gás,
toros de florestas, metais e outros direitos
sobre minérios; e
b) acordos de licenciamentos para elementos tais como fitas
cinematográficas,
fitas de vídeo, peças de teatro, manuscritos,
patentes e
direitos de autor (copyrights).
Definições
3.
Nesta Norma são usadas com os significados especificados os termos
seguintes:
Uma locação é um acordo pelo qual o locador transmite ao
locatário :
em troca de uma renda o direito de usar um activo durante
o período de tempo acordado.
Uma locação financeira é uma locação que transfere
substancialmente:
Todos
os riscos e recompensas inerentes à posse de um activo.
A
titularidade pode, ou não, eventualmente ser transferida.
Uma locação operacional é uma locação que não seja uma locação
Financeira.
Uma locação não cancelável é uma locação que
somente é cancelável :
a)
pela concorrência de alguma
contingência remota ;
b)
com a permissão do locador ;
c)
se o locatário ingressar em uma
nova locação para o mesmo activo ou em um activo equivalente com o mesmo
locador ; ou
d)
após o pagamento pelo locatário
de uma quantidade adicional de forma tal que, no começo, a continuação da
locação seja razoavelmente certa.
Começo da locação
é a mais antiga das datas, a do acordo de locação ou a de um compromisso
assumido pelas partes quanto às principais disposições da locação.
Prazo da locação
é o período não cancelável pelo qual o locatário contratou locar o
activo juntamente com quaisquer condições adicionais pelas quais o locatário
tem a opção de continuar a locar o activo, com ou sem pagamento adicional,
opção que, no começo da locação, é razoavelmente certo que o locatário
virá a exercer.
Pagamentos mínimos da locação são os pagamentos durante o prazo da locação que o locatário deve fazer
ou que lhe possam ser exigidos (excluindo custos pelos serviços e impostos
a serem pagos e a serem reembolsáveis pelo locador) juntamente com:
a)
no caso do locatário, quaisquer quantias garantias por ele ou por um
parceiro relacionado com ele ; ou
b)
no caso do locador, qualquer
valor residual, que lhe seja garantido quer por:
·
o locatário;
·
um terceiro relacionado com o locatário ; ou
·
um terceiro independente financeiramente capaz de
satisfazer essa garantia.
Porém,
se o locatário tiver a opção de comprar o activo a um preço que espera
seja suficientemente mais baixo de que o justo valor à data em que a opção
se torne exercível e que, no começo da locação, seja razoavelmente certo
que a opção será exercida, os pagamentos mínimos da locação
compreendem as rendas mínimas pagáveis durante o período da locação
mais o pagamento necessário para exercer esta opção de compra.
Justo valor
é a quantidade pela qual um activo pode ser
trocado entre um comprador conhecedor e interessado e um vendedor
conhecedor e interessado numa transacção ao seu alcance.
Vida útil
é, ou
a)o período durante o qual se
espera que um activo
depreciável seja usado
pela empresa ; ou
b)a
quantidade de produção de ou unidades semelhantes que se espera que sejam
obtidas pela empresa a partir do activo.
Valor residual não garantido é a parte do valor residual da activo locado (estimado no começo da locação),
cuja realização pelo locador não esteja assegurada ou que seja unicamente
garantida por um parceiro relacionado com o locador.
Investimento bruto na locação é o agregado dos pagamentos mínimos
de locação numa locação financeira do ponto de vista do locador e
qualquer valor residual não garantindo que acresça ao locador.
Resultado financeiro não obtido é a diferença entre o investimento bruto do locador na locação e o seu
valor presente.
Investimento líquido na locação é o investimento bruto na locação menos o resultado financeiro não
obtido.
Investimento em meios líquidos é o saldo dos exfluxos e influxos de caixa relacionados com a locação
excluindo os fluxos relativos aos seguros, manutenção e custos semelhantes
debitáveis ao locatário. Os exfluxos de caixa incluem os pagamentos feitos
para adquirir o activo, os pagamentos de impostos, os juros e amortizações
de capital no financiamento de terceiros. Os influxos incluem os
recebimentos de rendas, os recebimentos de valores residuais, e os subsídios,
os créditos (isenção de ) de impostos e outras poupanças de impostos ou
reembolsos provenientes da locação.
A
taxa de juro implícita na locação
é a taxa de desconto que, no começo da locação, faça com que o valor
actual agregado de:
a)
os pagamentos mínimos da locação,
do ponto de vista do
locador ; e
b)
o valor residual não garantido
sejam iguais ao justo valor da activo locado, líquido de quaisquer subsídios
e créditos de impostos recebíveis pelo locador.
A taxa de juro incremental de
financiamento do locatário
é a taxa de juro que o locatário teria de pagar numa locação semelhante
ou, se ela não for determinável, a taxa em que, no começo da locação, o
locatário incorreria ao pedir de empréstimo, por um prazo semelhante e com
uma segurança semelhante, os fundos necessários para comprar o activo.
Uma renda contigente é uma renda que não é fixada em quantia mas é baseada num outro factor
que não seja precisamente o cursor do tempo (p. ex. percentagem de vendas,
volume de utilização, índices de preços, taxas de juro no mercado).
4.
A definição de uma locação inclui contratos para o aluguer de um activo
que contenha uma disposição dando ao alugador uma opção para adquirir a
posse do activo após o cumprimento das condições acordadas. Estes
contratos são descritos como contratos de compra pelo aluguer, em alguns países.
Noutros países são usados nomes diferentes para os acordos que tenham as
características de uma locação (por exemplo: fretamento de barcos vazios,
não armados).
Classificação de Locações
5.
A classificação de locações adopta nesta Norma baseia-se no facto de os
riscos e recompensas inerentes à posse de um activo locado serem da
responsabilidade do locador ou do locatário. Os riscos incluem as
possibilidades de perdas devidas a inactividade ou obsolência tecnológica
e de variações de receitas devidas a condições económicas que se
alteram. As recompensas podem ser representadas pela expectativa de operações
lucrativas durante a vida económica do activo e de ganhos derivados de
aumento do valor ou de realização de um valor residual.
6.
Uma vez que a transacção entre um locador e um locatário se baseia num
acordo de locação comum a ambas as partes, é apropriado usar definições
consistentes. Normalmente as duas partes classificarão a locação da mesma
maneira. Contudo, a aplicação destas definições às diferentes circunstâncias
dos dois parceiros pode algumas vezes resultar na classificação da mesma
locação de maneira diferente pelo locador e pelo locatário.
7.
Se uma locação é ou não uma locação financeira depende mais da substância
da operação do que da forma do contrato. Uma locação é classificada
como uma locação financeira se por ela são transferidos todos os riscos e
recompensas inerentes à posse. Tal locação é normalmente não cancelável
e assegura ao locador a recuperação do desembolso do seu capital mais um
retorno relativo aos fundos investidos. Uma locação é classificada
como uma locação operacional se substancialmente todos os riscos e
recompensas inerentes à posse não forem transferidos.
8.
São exemplos de situações em que uma locação nomeadamente classificada
como financeira:
a)
a locação transfere a posse do activo para o locatário no fim do
prazo da locação;
b)
o locatário tem a opção de comprar o activo a um preço que se
espera que seja suficientemente mais baixo
do que o justo valor à data em que a opção se torne exercível e que, no
começo da locação, seja razoavelmente certo que a opção será
exercida;
c)
o prazo da locação constitui a maior parte da vida útil do activo.
A titularidade pode, ou não, ser eventualmente transferida;
d)
O valor presente, no começo da locação, dos pagamentos mínimos da
locação é maior do que, ou igual substancialmente a todo, o justo valor
do activo líquido se subsídios e de créditos de impostos ao locador
nessa altura. A titularidade pode ou não ser eventualmente transferida.
Terrenos
e Edifícios
9.
As locações de terrenos e edifícios são classificadas como locações
operacionais ou financeiras da mesma maneira que as locações de outros
activos. Porém, uma característica dos terrenos é a de que têm
normalmente uma vida útil indefinida e se não se esperar que a propriedade
passe para o locatário no fim do prazo da locação, o locatário não
recebe substancialmente todos os riscos e recompensas inerentes à posse.
Tal locação é por isso apropriadamente classificada como uma locação
operacional. Um prémio pago por tal detenção de locação representa
encargos de rendas adiantados que são amortizados durante o prazo da locação.
10. Muitos edifícios que são locados têm uma vida
útil que se espera que se estenda bem para além do fim do prazo da locação.
Para além disso, as locações a prazo de edifícios contêm muitas vezes
disposições (cláusulas) pelas quais as rendas são regularmente aumentadas
para as taxas de mercado. Se não se espera que a propriedade passe (para
o locatário) ou se as rendas são regularmente ajustadas às taxas de
mercado, o locador retém uma parte significativa dos riscos e recompensas
inerentes à posse e tais locações são por isso normalmente
classificadas como locações operacionais.
Locações nas Demonstrações Financeiras de Locatários
Locações Financeiras
11. Uma locação financeira deve ser reconhecida com
um activo e um passivo no balanço do locatário por quantias iguais no começo
da locação pelo justo valor da propriedade locada líquida de subsídios e
de créditos de impostos (isenções) a receber pelo locador ou, se mais
baixo, pelo valor presente dos pagamentos mínimos da locação. Ao calcular
o valor presente dos pagamentos mínimos da locação o factor de desconto
é a taxa de juro implícita na locação, se esta for a de praticável
determinação; se não, é usada a taxa de juro incremental de
financiamento do locatário.
12.
As transacções e outros acontecimentos devem ser contabilizados e
apresentados de acordo com a substância e realidade financeira e não
meramente com a forma legal. Se bem que a forma legal de um acordo de locação seja a
de que o locatário pode não adquirir qualquer título legal sobre o activo
locado, no caso das locações financeiras, a substância e realidade
financeira são que o locatário adquire os benefícios económicos do uso
do activo locado durante a maior parte da sua vida útil como compensação
de assumir uma obrigação de pagar por tal direito uma quantia que se
aproxima do justo valor do activo e do respectivo encargo financeiro.
13. Se tais operações de locação não forem
reflectidas no balanço do locatário, os recursos económicos e o nível de
obrigações de uma empresa estão mal demonstrados, distorcendo por isso os
rácios financeiros. É por isso apropriado que uma locação financeira
seja registada no balanço do locatário quer como um activo quer como uma
obrigação de pagamento de rendas futuras. No começo da locação, o
activo e o passivo relativo às futuras rendas são reconhecidos no balanço
por quantias iguais.
14. As rendas devem ser distribuídas entre o
encaro financeiro e a redução do passivo remanescente. O encargo
financeiro deve ser imputado aos períodos durante o prazo de locação a
fim de produzir uma taxa de juro periódica constante sobre o saldo
restante do passivo para cada período. Pode ser usada qualquer forma de
aproximação.
15. A diferença entre os pagamentos mínimos da
locação durante o prazo da locação e o passivo registado no início,
representa o encargo financeiro. Este encargo é imputado aos períodos
durante o prazo de locação de forma a produzir uma taxa de juro periódica
constante sobre o saldo do passivo remanescente durante cada período. Na prática,
utiliza-se algumas vezes uma forma aproximada para simplificar os cálculos.
16. Uma locação financeira dá origem a um gasto
de depreciação assim como a um encargo financeiro por cada período
contabilístico. A política de depreciação para os activos locados
deve ser consistente com a dos activos depreciáveis que sejam possuídos,
devendo os gastos de depreciação ser calculados nas bases estabelecidas
pelas Normas Internacionais de Contabilidade NIC 4, Contabilização da
Depreciação e NIC 16 -
Activos Fixos Tangíveis. Se não houver uma certeza razoável de que o
locatário obtenha a posse no final do términus da locação, o activo deve
ser inteiramente depreciado durante o prazo da locação ou da sua vida útil,
o que for mais curto.
17. A quantia depreciável de um activo locado é
imputada a cada período contabilístico durante o período do uso esperado
numa base sistemática consistente com a política de depreciação que o
locatário adoptar para os activos depreciáveis que são possuídos. Se
houver certeza razoável de que o locatário venha a obter a posse no fim do
prazo da locação, o período de uso esperado é a vida útil do activo; em
caso negativo, o activo será depreciado durante o período mais curto, o
prazo da locação ou a sua vida útil.
18. A soma do gasto de depreciação do activo e o
gasto financeiro é normalmente igual às rendas pagáveis no período, e é
por isso inapropriado debitar simplesmente a resultados as rendas pagáveis.
Concordantemente após o começo da locação, os activos e os respectivos
passivos não são provavelmente de quantias iguais.
Locações
Operacionais
19. O débito a resultados numa locação operacional
dever ser o gasto de rendas do período contabilístico, reconhecido numa
base sistemática que seja representativa do modelo temporal do benefício
do utente.
20. Para as locações operacionais, o gasto de rendas
(excluindo custos de serviços tais como seguros e manutenção) é
reconhecido numa base sistemática que seja representativa do modelo
temporal do benefício do utente, mesmo se os pagamentos não forem nessa
base.
Divulgação
21. Deve ser feita a divulgação da quantia dos activos
que são sujeitos a locações financeiras à data de cada balanço. Os
passivos relacionados com estes activos locados devem ser mostrados
separadamente de outros passivos, diferenciando entre as partes correntes e
a longo prazo.
22. É apropriado que a quantia de activos usados pelo
locatário que sejam o objecto de locações financeiras sejam identificadas
em separado nas demonstrações financeiras. É útil muitas vezes ter esta
divulgação apresentada por cada classe principal de cativos. A quantia
agregada dos respectivos passivos é mostrada que como o total dos
pagamentos mínimos com os débitos financeiros futuros e deduzirem-se em
separado, ou como o valor presente líquido dos passivos, divulgando de
forma sumária as taxas de juro usadas como factores de desconto. Não é
apropriado apresentar os passivos de activos locado nas demonstrações
financeiras como uma dedução dos activos locados.
23. O gasto da renda nas locações operacionais é por
vezes divulgado por cada período em que sejam apresentadas demonstrações
de resultados. Com isto pretende-se indicar a medida da dependência de uma
empresa entre activos arrendados e possuídos.
24. Os compromissos de pagamentos mínimos de locações
financeiras e nas locações operacionais não canceláveis com um prazo de
mais do que um ano devem ser divulgados de forma resumida com as quantias e
períodos em que os pagamentos se tornem devidos (se vençam).
25. A Norma Internacional de Contabilidade NIC 5, Informação
a ser Divulgada nas Demonstrações Financeiras, requer a divulgação das
condições de amortização e das taxas de juros de empréstimos que se vençam
para além de um ano. Para as locações financeiras, pode ser mais
conveniente divulgar de forma sumária as quantias de pagamentos futuros e
os períodos em que se tornem devidos (por ex. cada um dos próximos cinco
anos e cada período sucessivo de cinco anos). De forma semelhante, a fim de
mostrar os compromissos de uma empresa, é apropriado divulgar de forma sumária
os futuros pagamentos de rendas nas locações operacionais não canceláveis
de mais do que um ano e os períodos em que se tornem devidos (por ex. cada
um dos próximos cinco anos e cada período sucessivo de cinco anos).
26. Deve ser feita a divulgação de restrições
financeiras significativas, de opções de reforma e compra, de rendas
contingentes e de outras contingências provenientes das locações.
27. Podem também ser apropriadas determinadas
outras divulgações relevantes seja para locações financeiras seja para
operacionais. Exemplos destas são:
a)
A natureza de quaisquer opções de reforma, de opções
de compra ou cláusulas de escalamento;
b)
Restrições financeiras impostas pelo acordo de
locação tais como limitações de pedidos de empréstimos adicionais ou
novos actos de locação;
c)
A natureza de quaisquer rendas contingentes tais
como as baseadas no uso ou nas vendas;
d)
A natureza de qualquer passivo contingente a
respeito de custos que se esperam no fim do prazo da locação.
Locações nas Demonstrações Financeiras dos Locadores
Locações Financeiras
28.
Um activo detido só uma locação financeira deve ser registado no
balanço não como activo fixo tangível mas como uma conta e receber, por
uma quantia igual ao investimento líquido na locação.
29. Numa locação financeira substancialmente todos os riscos e
recompensas e recompensas inerentes à posse são
transferidos pelo locador, e por conseguinte, as rendas da locação a
receber são tratadas pelo locador como amortizações do capital e proveito
financeiro a fim de reembolsar e recompensar o locador pelo seu investimento
e serviços.
30. Sujeito a considerações de prudência, o
reconhecimento do proveito financeiro deve ser baseado num modelo que
reflicta uma taxa de retorno periódica constante sobre ou o investimento líquido
remanescente do locador ou sobre o investimento líquido de caixa
remanescente com respeito à locação financeira. O método usado deve ser
aplicado consistentemente a locações de características financeiras
semelhantes.
31. Um
locador tem a pretensão de imputar o proveito financeiro durante o prazo da
locação numa base sistemática e racional. Esta imputação do proveito
baseia-se usualmente num modelo que reflecte um retorno periódico constante
do investimento líquido remanescente do locador no que respeita à locação
financeira. As rendas da locação relacionadas com o período contabilístico
excluindo custos de serviços, são a contrapartida do investimento bruto na
locação não só para reduzir o capital mas também o proveito financeiro
não obtido.
32. Ao
distribuir o proveito numa base sistemática o locador reconhece incertezas
relacionadas por exemplo com a cobrabilidade das rendas da locação ou com
os níveis futuros das taxas de juro. Quanto maior for o prazo da locação
ou maiores são os riscos envolvidos e a consideração de prudência pode
exigir modificação do modelo de reconhecimento do proveito para reflectir
as circunstâncias.
33. São
regularmente revistos os valores residuais estimados não garantidos usados
no cálculo do investimento bruto do locador numa locação. Se tiver havido
uma redução permanente no valor residual estimado não garantido é
revista a imputação do proveito durante o prazo de locação e é
reconhecida imediatamente qualquer redução de quantias já acrescidas
(contabilizadas).
34. Os
locadores ao negociar e conseguir uma locação, incorrem muitas vezes em
custos directos iniciais, tais como comissões e honorários legais. Para as
locações financeiras, estes custos directos iniciais são incorridos para
produzir resultados financeiros e são considerados gastos imediatamente ou
imputados contra estes resultados financeiros durante o prazo de locação.
Este último procedimento pode ser alcançado reconhecendo como um gasto o
custo à medida que incorrido e reconhecendo como lucro no mesmo período
uma parte do proveito financeiro não obtido igual aos custos directos
iniciais.
35.
Quando ao avaliar se as condições propostas de uma locação virão
produzir um retorno aceitável sobre o investimento necessário, um locador
considerará o modelo de fluxo de caixa associado à operação de locação.
Em alguns casos, o modelo de fluxos de caixa relativo a um activo locado será
significativamente afectado pela redução ou diferimento de impostos sobre
os lucros, pelo recebimento de subsídios e pelo apoio financeiro de
terceiras entidades como descrito no parágrafo 37.
36.
Quando os factores referentes a impostos dobre os lucros que afectem o fluxo
de caixa forem predizíveis com razoável certeza, eles podem ser tomados em
consideração na contabilização do proveito da locação. Nestes casos, o
reconhecimento do resultado no que se refere a locações financeiras é
algumas vezes baseado num modelo que reflicta um retorno periódico
constante, não sobre o investimento líquido remanescente do locador, mas
sobre o investimento líquido de caixa remanescente do locador, sujeito
à fundamental consideração da prudência.
37.
Certas operações de locação financeira são estruturadas de tal maneira
que envolvem pelo menos três partes, o locatário, o locador e um ou mais
credores a prazo que proporcionam parte do financiamento de aquisição para
o activo locado usualmente sem qualquer recurso geral ao locador. Estas
operações de locação são algumas vezes conhecidas como locações
suportadas. Em tais casos, o locador regista o seu investimento na locação
líquido do débito sem recurso e os custos financeiros relativos aos
terceiros parceiros credores e reconhece o proveito financeiro na base
do investimento líquido de caixa remanescente do locador
relativamente à locação financeira.
38. O método
usado necessita ser aplicado consistente às locações do mesmo carácter
financeiro e divulgado, uma vez que consequências muito diferentes podem
fluir a partir do uso do investimento líquido e do uso do investimento de
caixa líquido para imputação.
Locação Financeira por
Fabricantes ou Comerciantes
39. Os locadores ou comerciantes devem incluir o lucro
ou prejuízo de venda em resultados do período de acordo com a política
normalmente seguida pela empresa para outras vendas. Se forem indicadas
taxas de juro artificialmente baixas, o lucro de venda deve ser restrito ao
que se aplicaria se uma taxa de juro comercial fosse debitada. Os custos
directos iniciais devem ser reconhecidos como um gasto no começo da locação.
40. Os
fabricantes ou comerciantes muitas vezes oferecem a fregueses a escolha de
comprar ou locar um activo. Uma locação financeira de um activo por um
locador fabricante dá origem a dois tipos de rédito:
a)
O lucro ou prejuízo equivalente ao lucro ou prejuízo resultante da
venda imediata do activo a ser locado, a preços normais de venda,
reflectindo quaisquer descontos de quantidade ou comerciais aplicáveis;
b)
O proveito financeiro durante o prazo da locação.
41. O rédito de vendas registado no começo de uma locação
financeira por um locador fabricante ou negociante é o justo valor do
activo, ou, se mais baixo, a soma dos valores presentes dos pagamentos mínimos
da locação e o valor estimado residual não garantido que acresça ao
locador, calculado a uma taxa de juro comercial. O custo de venda
reconhecido no começo da locação é o custo, ou a quantia escriturada se
diferente, da propriedade locada. A diferença entre o rédito das
vendas e o custo da venda é o lucro das vendas, que é reconhecido de
acordo com a política normalmente seguida pela empresa para as vendas.
42. Os locadores fabricantes ou comerciantes indicam algumas vezes
taxas de juro artificialmente baixas a fim de atrair fregueses. O uso de tal
taxa resultaria numa fracção excessiva do resultado total da transacção
a ser reconhecido no momento da venda.
43. Os custos directos iniciais são geralmente reconhecidos como um
custo no começo da locação porque eles estão principalmente relacionados
com a obtenção dos proveitos de venda dos fabricantes e comerciantes.
Locações Operacionais
44. Os activos detidos em locações operacionais
devem ser reconhecidos como activo fixo tangível no balanço dos locadores.
45. Numa locação operacional, os riscos e recompensas inerentes à
posse de um activo permanecem com o locador. Por isso, o activo é tratado
pelo locador como um activo depreciável. Um fabricante ou comerciante
locador não reconhece qualquer lucro de venda ao entrar numa operação de
locação porque ela não é a equivalente de uma venda.
46. O proveito das rendas deve ser reconhecido numa base de linha
recta durante o prazo de locação, a menos que uma outra base sistemática
seja mais representativa do modelo temporal do processo lucrativo contido na
locação.
47. Os
custos, incluindo a depreciação, incorridos para se obter o proveito das
rendas são reconhecidos como um custo. O proveito das rendas (excluindo
recebimentos de serviços proporcionados tais como seguros de manutenção)
é, normalmente reconhecido numa base de linha recta durante o prazo da
locação mesmo se os recebimentos não forem em tal base, a menos que uma
outra base sistemática seja mais representativa do modelo temporal do
processo de obtenção de lucros contido na locação.
48. Os custos directos iniciais especificamente incorridos para obter
réditos de uma locação operacional são ou não diferidos e
imputados a resultados durante o prazo
da locação e em proporção ao reconhecimento da receita das
rendas, ou são imediatamente
reconhecidos como um custo no período em que sejam incorridos.
49. A depreciação dos activos locados deve fazer-se
numa base consistente com a política normal de depreciação do locador
para activos semelhantes, e os gastos de depreciação devem ser calculados
na base estabelecida na Norma Internacional de Contabilidade NIC 4,
Contabilização da Depreciação e na Norma Internacional de
Contabilidade NIC 16, Activos Fixos Tangíveis.
50. Um activo locado é depreciado numa base consistente com a política
normal de depreciação do locador para activos semelhantes: a quantia
depreciável do activo a imputar numa base sistemática a cada período
contabilístico durante a sua vida útil.
Divulgação
51. Deve ser feita divulgação em cada data de balanço
do investimento bruto em locações relatadas como locações financeiras
bem como o respectivo proveito financeiro não obtido, e os valores
residuais não garantidos dos activos locados.
52. Como indicador de crescimento acha-se muitas vezes útil divulgar
também o investimento bruto menos o resultado não obtido em novos negócios
realizados durante o período contabilístico, depois de deduzir as quantias
relevantes das locações canceladas. É feita algumas vezes divulgação
das condições gerias de locação do locador e dos pagamentos mínimos
futuros da locação a serem recebidos durante períodos específicos
futuros.
53. Deve ser feita divulgação da base usada para imputação do
proveito com o fim de produzir um taxa de retorno periódica constante,
indicando se o rendimento se relaciona ou não com o investimento líquido
remanescente ou com o investimento líquido de caixa remanescente na
locação. Se for usada mais do que uma base, as bases devem ser divulgadas.
54.
Quando a parte significativa do negócio do locador compreender locações
operacionais, o locador deve divulgar a quantia dos activos por cada classe
principal de activos juntamente com a respectiva depreciação acumulada à
data de cada balanço.
55.
No balanço os activos detidos relativos às locações operacionais são
geralmente incluídos como activo fixo tangível. Algumas vezes
proporciona-se a informação das condições gerias de locação do
locador, da quantia do proveito de rendas das locações operacionais e das
rendas futuras mínimas de locações não canceláveis não só de forma
agregada mas também por períodos futuros especificados.
Relocação
56. Uma operação de venda com locação de retoma (relocação)
envolve a venda de um activo pelo vendedor e a retoma por este do mesmo
activo pelo acto de locação. As rendas e o preço de venda são geralmente
interdependentes por serem negociados em bloco e não necessitam representar
justos valores. O tratamento contabilístico de uma transacção de relocação
depende do tipo de locação envolvida.
57. Se uma transacção de relocação resultar numa locação
financeira, qualquer excesso do produto da venda sobre a quantia escriturada
não deve ser imediatamente reconhecido como lucro nas demonstrações
financeiras de um vendedor-locatário. Se tal excesso for reconhecido, deve
ser diferido e amortizado durante o prazo de locação.
58. Se a relocação for uma locação financeira, a transacção é
um meio pelo qual o locador
proporciona meios financeiros ao locatário, com o activo como garantia.
Por esta razão não é apropriado ver como resultado realizado um excesso
do produto da venda sobre a quantia escriturada. Tal excesso, se reconhecido,
é diferido e amortizado durante o prazo da locação.
59. Se uma transacção de relocação resultar numa
locação operacional e for claro que a operação é estabelecida
pelo justo valos, qualquer lucro ou prejuízo deve ser reconhecido
imediatamente. Se o preço de venda estiver abaixo do justo valor, qualquer
lucro ou prejuízo deve ser reconhecido imediatamente excepto que, se o
prejuízo for compensado por rendas futuras abaixo do preço de mercado, ele
deve ser diferido e amortizado no proporção do pagamento das rendas
durante o período pelo qual se espera que o activo seja usado. Se o preço
de venda estiver acima do justo valor, o excesso sobre o justo valor deve
ser diferido e amortizado durante o período pelo qual se espera que o
activo seja usado.
60.
Se a relocação for uma locação operacional, e as rendas e o preço de
venda foram estabelecidos pelo justo valor, houve com efeito uma operação
de venda normal e qualquer lucro ou prejuízo é normal e imediatamente
reconhecido.
61. Para as locações operacionais, se o justo valor no momento de
uma venda com locação de retoma for menor do que a quantia escriturada do
activo, deve ser reconhecido imediatamente com prejuízo igual à quantia da
diferença entre a quantia escriturada e o justo valor.
62.
Relativamente a locações financeiras, tal ajustamento não é necessário,
salvo se tiver existido uma
diminuição no valor caso em que a quantia escriturada é reduzida à
quantia recuperável de acordo com a Norma Internacional de Contabilidade
NIC 16, Activos Fixos Tangíveis.
Data de Eficácia
63. Esta Norma Internacional de Contabilidade torna-se eficaz para as
demonstrações financeiras que cubram os períodos começando em ou após 1
de Janeiro de 1984.
Disposições
Transitórias para as Locações Financeiras
64. Durante
um período de quatro anos a partir da data de entrada em vigor desta Norma,
aplicar-se-ão arranjos transitórios pelos quais, enquanto os locatários e
locadores são encorajados a aplicar inteiramente as disposições da Norma,
podem optar por não aplicá-la na sua totalidade desde que seja divulgada a
informação seguinte:
por locatários:
ou
a) (i) as quantias dos activos e
passivos que deviam ter sido
incluídos no balanço caso as locações financeiras tivessem sido
contabilizadas de acordo com os requisitos da Norma; e
(ii) o efeito sobre o resultado líquido do período que teria
resultado; ou
b) (i) as quantias de rendas de tais locações reconhecidas como custos; e
(ii) compromissos relativos a rendas de tais locações pagáveis em
períodos contabilísticos subsequentes;
por locadores:
-
Os métodos usados para reconhecer resultados
em locações finan-ceiras.
APÊNDICE
Este apêndice foi preparado pelo Secretariado do IASC para orientação
de interpretação da Norma Internacional de Contabilidade NIC 17. Não faz
parte da Norma.
Classificação
de uma Locação
Uma locação é uma locação financeira se transfere
substancialmente todos os riscos e recompensas inerentes à posse. O
fluxograma seguinte representa exemplos de situações em que uma locação
seria normalmente classificada como uma locação financeira. Os exemplos
não reflectem necessariamente todas as situações possíveis em que uma
locação pode ser classificada como uma locação financeira e, nem
necessariamente deve uma locação ser classificada como uma locação
financeira em virtude do rumo seguido neste fluxograma. A substância da
operação é que determina a classificação.
Nota:
* A primeira versão (1982) da
NIC 17 intitulava-se "Contabilização das Locações", a qual foi
reformatada em 1994 e revista em 1997. Ver INIC 15. |
